(조세금융신문=이재홍 세무사) 청산금이란 재개발‧재건축 등의 경우에 종전부동산의 평가액이 재건축아파트의 분양가액 보다 큰 경우 그 차액을 종전부동산의 소유자에게 지급하는 정산금액을 말한다.
그런데 조합원 입주권을 양도하면 조합에서는 청산금을 원조합원이 아닌 입주권을 매수한 승계조합원에게 지급한다.
따라서 원조합원이 청산금의 양도시기가 도래하기 전에 조합원입주권을 양도하면서 장래에 수령할 청산금(분담금 환급예정액)을 입주권 양도가액과 함께 매수인으로부터 미리 수령하는 경우가 많다.
이 경우 청산금의 귀속시기, 입주권의 양도가액 등에 대하여 최근 조세심판원에서는 그 동안의 실무상 처리와 일부 다른 내용의 결정을 하여 대단히 주의할 필요가 있다.
해당 심판례(조심 2023서3442, 2023.5.8.)의 내용을 쟁점별로 정리하면 다음과 같다. 해당 사례에서는 입주권 2개와 청산금을 함께 양도한 경우로 청산금을 2개의 입주권(과세대상 입주권, 비과세대상 입주권)에 권리가액에 비례하여 안분계산 하였는데 복잡하므로 1개의 입주권과 청산금을 양도한 경우로 가정하고 설명한다.
1. 청산금의 납세의무자
국세청 유권해석에서는 매도인이 청산금을 수령하기 전에 조합원입주권을 양도하면서 청산금을 매수인에게 이미 정산 받고, 매수인이 조합으로부터 최종적으로 청산금을 수령한 경우일지라도 기존 부동산의 청산금에 대한 납세의무자는 기존 부동산의 소유자라고 보고 있다(재산–628, 2009.2.23.).
또 최근 유권해석은 조합원 입주권을 증여한 경우로 청산금의 납세의무자를 등기부(신탁원부 포함)상 권리 득실 사항, 증여계약서 내용, 청산금의 실질 귀속여부 등을 종합적으로 검토하여 판단할 사항이라고 하여(사전법령해석재산 2021-178, 2021.6.30.) 다소 애매하게 해석을 하고 있다.
해당 심판례(조심 2023서3442, 2023.5.8.)에서는 국세청 예규와 마찬가지로 기존 부동산의 소유자를 납세의무자로 보고 있다.
2. 청산금의 귀속시기
일반적인 청산금의 양도시기는 소유권이전고시일의 다음 날이다(기획재정부재산-35, 2020.1.14.).
다만, 원조합원이 조합원입주권을 양도하면서 장래에 수령할 분담금 환급예정액을 입주권 양도가액과 함께 수령하는 경우 쟁점금액이 비록 그 원천이 기존 부동산(종전주택 평가액에 포함됨)이므로 관련 양도차익 계산시 비과세 및 장특공제의 적용 등과 관련하여 구분계산할 필요가 있으나 이를 재개발‧재건축사업의 결과 수령한 청산금으로 보아 별도의 양도시기(소유권이전 고시일의 다음 날을 말함)를 적용하기는 어려운 점 등에 비추어 입주권의 양도시기와 동일한 것으로 보고 있다(조심 2023서3442, 2023.5.8., 조심 2022서6160, 2022.12.29.).
청산금의 양도시기가 소유권이전고시일의 다음날이라는 기재부 유권해석(기획재정부재산-35, 2020.1.14)은 재개발‧재건축사업의 결과 수령한 청산금만큼의 재개발‧재건축 대상 기존부동산의 양도차익이 확정‧실현되어 이때를 그 귀속시기로 보기 위한 것으로 보이고, 해당 해석의 원문 내용 그대로 “토지 등 소유자가 신탁업자로부터 지급받는 청산금”에 국한해서 해석해야 하는 것이지 입주권 매도인과 매수인간 거래금액에 포함하여 지급한 분담금 환급예정액 상당액까지 청산금으로 볼 수는 없다는 판단이다. 이러한 취지에서 용어 자체도 청산금이 아닌 “분담금 환급예정액”이라고 표현한 것으로 보인다.
3. 장기보유특별공제
일반적으로 조합원이 지급받는 청산금에 대해 장기보유특별공제 적용시 보유기간은 당해 자산의 취득일부터 양도일까지로 보고 있으며(기획재정부재산–439, 2014.6.9.), 청산금은 모두 기존 부동산에 대한 대가로 수령한 것이므로 즉, 관리처분계획인가전 차익에서 발생했으므로 종전부동산이 비과세요건을 갖춘 경우 전체가 「소득세법」 제95조 제2항 표2에 따른 장기보유특별공제 대상이다.
다만, 장래에 수령할 분담금 환급예정액을 입주권 양도가액과 함께 수령하는 경우에 조세심판원에서는 양도한 것은 쟁점입주권이고, 분담금 환급예정액도 그 대가로 수령한 것으로 보고 있다.
따라서 분담금 환급예정액도 입주권의 양도가액으로 보므로 장기보유특별공제는 관리처분계획인가등 전의 양도차익에 한정하여 「소득세법」 제95조 제2항 표2에 따른 장기보유특별공제을 적용하고 보유기간은 취득일부터 양도일까지가 아니라 취득일부터 관리처분계획인가일까지로 계산하는 것으로 판단된다.
4. 입주권 양도가액, 양도차익 계산, 고가입주권 계산
그 동안 실무상 매도자는 계약서상 매매가액에 분담금 환급예정액이 포함되었다 할지라도 그 금액만큼 차감한 금액을 양도가액으로 보아 입주권에 대한 양도소득세를 계산하고, 청산금 부분은 따로 소유권고시일의 익일에 양도된 것으로 보아 양도소득세를 신고하여 왔다.
그러나 해당 심판례에서는 분담금 환급예정액을 조합원입주권의 양도시기와 동일한 것으로 보았으며, 매도인이 매수자에게 양도한 입주권의 기존부동산 부분에 대한 양도대가로 수령한 것이므로 해당 금액을 조합원입주권 양도가액에 포함하여 계산해야 한다고 보고 있다.
위 심판례에서는 양도차익 계산과 관련하여 “분담금 환급예정액과 쟁점입주권의 양도차익을 아래와 같이 구분하여 계산하여야 하고, 조합원입주권에 대해서는 「소득세법 시행령」 제166조 제1항에서 규정한 조합원입주권의 양도차익계산 방식에 따라 아래1)과 같이 계산”한다.
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1) 입주권양도차익 ① 관리처분계획인가 전 양도차익 = (평가액－취득가액－필요경비) ×(평가액-청산금)/평가액 ② 관리처분계획인가 후 양도차익 = 양도가액－(평가액-청산금)－필요경비
2) 청산금 양도차익 종전부동산에 대한 양도차익 × 청산금/평가액 |
한편, “분담금 환급예정액(청산금)에 대해서는 종전주택에 대한 양도차익으로 구분한다”의 의미는 2)에서 계산된 청산금 양도차익을 별도로 인식하지 말고 입주권 양도차익 중 1)의 ①에 포함하라는 의미로 이해된다.
또, 비과세와 관련하여 일반적인 경우의 청산금에 대한 고가주택 판단은 청산금 양도차익 중 [고가주택 기준금액/평가액]부분이 비과세된다(법규재산 2012-358, 2012.11.9).
다만, 해당 심판례에서는 분담금 환급예정액을 별도의 청산금으로 보지 않고 입주권의 양도가액으로 보았으므로 입주권 비과세 규정에 따라 청산금 양도차익 중 [고가주택 기준금액/(입주권 양도대가 + 분담금 환급예정액)]이 비과세된다.
생각건대, 입주권은 부동산을 취득할 수 있는 권리이고, 청산금 수령권은 종전부동산의 분할양도에 해당한다. 위 심판례는 분담금 환급예정액을 입주권 양도시에 양수인으로부터 미리 지급받았다 하여 일반적인 청산금과 달리 취급함으로서 비과세 및 장기보유특별공제에 있어 불합리함이 있다고 보여진다.
5. 계산사례
| 甲은 기존부동산을 2015년에 10억원에 취득하여 계속 거주하였으며, 2020년 「도정법」에 따른재건축 관리처분계획인가 되었다. 기존부동산평가액은 15억원이고 분양아파트가 12억원이어서 3억원의 청산금을 지급받아야 하는 상태에서 2023년 乙에게 입주권대가 17억원과 청산금 3억원(2025년 완공시 조합에서 지급)을 함께 20억원에 양도한 경우로서 1세대 1주택인 경우. |
1) 납세의무자: 기존 부동산소유자인 甲이다.
2) 양도시기: 입주권의 양도시기와 동일하게 2023년이다.
3) 양도차익 계산: 입주권양도차익과 청산금양도차익을 구분하여 아래와 같이 계산한다.
① 입주권양도차익
㉠ 관리처분계획인가 전 양도차익 = (15억－10억) ×(15억-3억)/15억= 4억원
㉡ 관리처분계획인가 후 양도차익 = 17억－(15억-3억)= 5억
② 청산금 양도차익
5억 × 3억/15억= 1억원
다만, ②청산금 양도차익은 입주권양도로 보며, 기존부동산분에서 발생한 것으로 ①의 ㉠에 포함한다.
4) 고가입주권 비과세 금액
고가입주권 양도차익 계산시 분모는 입주권대가 및 청산금의 합계액이 된다.
비과세 양도차익: 10억 × 12억/(17억+3억) = 6억원
과세 양도차익: 10억 × (20억-8억)/(17억+3억) = 4억원
5) 장기보유특별공제
장기보유특별공제는 청산금도 입주권의 양도가액에 포함되므로 취득일부터 관리처분계획인가일까지의 기간에 대해 표2의 공제율(보유 5년 × 4% + 거주 5년 × 4%)을 적용한다.
장기보유특별공제: 과세 양도차익 4억원 × 40% = 1.6억원
[프로필] 이재홍 세무사
•이재홍세무사사무소 대표
•(전)서울시 중구청 지방세심의위원
•(전)성동세무서 국세심사위원
•서울시립대학교 세무전문대학원 석사(세무회계 전공)
•안수남외 2인 양도소득세(광교이택스) 저자
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