2023.01.27 (금)

  • 맑음동두천 -10.1℃
  • 맑음강릉 -3.3℃
  • 맑음서울 -8.3℃
  • 맑음대전 -6.0℃
  • 맑음대구 -3.3℃
  • 맑음울산 -2.6℃
  • 맑음광주 -3.0℃
  • 맑음부산 -1.3℃
  • 구름많음고창 -5.2℃
  • 제주 2.9℃
  • 구름조금강화 -8.0℃
  • 맑음보은 -11.3℃
  • 맑음금산 -8.0℃
  • 맑음강진군 -2.4℃
  • 맑음경주시 -3.5℃
  • 구름조금거제 0.0℃
기상청 제공

[예규·판례] 협의의 자기주식 양도차익이 익금에 산입하지 아니하는 합병차익에 해당하는지 여부

 

(조세금융신문=김용주 변호사) 1. 사안의 개요

 

원고는 2012년 11월 30일 00홈시스 주식회사(이하 ‘00홈시스’)를 흡수합병하였다(이하 ‘이 사건 합병’). 이에 따라 00홈시스가 보유하던 원고의 발행주식 165,085주가 원고에게 이전되었고 2014년 3월 24일 액면분할을 거쳐 1,650,850주가 되었다.

 

원고는 2014년 8월 6일 그 중 45,346주(이하 ‘이 사건 주식’)를 양도한 후 2014 사업연도 법인세를 신고하면서 이 사건 주식의 양도금액을 익금에 산입하고 양도 당시의 그 장부가액을 손금에 산입하였다. 원고는 2016년 8월 29일 양산세무서장에게 ‘이 사건 주식의 양도는 자본의 증감에 관련된 거래로서 자본거래로 봄이 상당하고 이 사건 주식의 양도차익은 자본거래에 따른 이익으로서 익금산입 대상에서 제외된다’는 취지로 주장하면서 2014 사업연도 법인세에 대한 경정청구를 하였으나, 양산세무서장은 2016년 9월 28일 이를 거부하였다.

 

2. 관련 규정

 

구 법인세법(2015. 12. 15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법’) 제15조는 제1항에서 “익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다”라고 규정하고, 제3항에서 “제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”라고 규정하고 있다.

 

그 위임에 따른 구 법인세법 시행령(2017. 2. 3. 대통령령 제27828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법 시행령’) 제11조 제2호의2(이하 ‘이 사건 시행령 조항’)는 법인세법 제15조 제1항의 규정에 따른 수익의 하나로 ‘자기주식의 양도금액’을 정하면서 자기주식에는 ‘합병법인이 합병에 따라 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 취득하게 된 경우(이른바 협의의 자기주식)’가 포함되는 것으로 규정하고 있다.

 

한편 법인세법 제17조 제1항 제5호는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하는 ‘자본거래로 인한 수익’의 하나로 합병차익을 들면서 이를 ‘상법 제174조에 따른 합병의 경우로서 소멸된 회사로부터 승계한 재산의 가액이 그 회사로부터 승계한 채무액, 그 회사의 주주에게 지급한 금액과 합병 후 존속하는 회사의 자본금증가액 또는 합병에 따라 설립된 회사의 자본금을 초과한 경우의 그 초과금액’이라고 정하고 있다.

 

3. 대법원 2022. 6. 30. 선고 2018두54323 판결(이하 ‘대상판결’)

 

가. 협의의 자기주식은 피합병법인의 자산으로서 법인세법 제17조 제1항 제5호가 정한 합병차익을 산정하는 요소가 되기는 하지만 합병 이후 합병법인이 이를 처분하는 행위는 합병과는 구별되는 후속거래로서 순수한 자본거래에 해당한다고 보기 어렵다.

 

또한 협의의 자기주식 역시 양도성과 자산성을 가질 뿐만 아니라 합병에 따라 자기주식을 자산으로 취득하였다가 처분하여 이익을 얻는 것이 다른 사유로 자기주식을 취득하였다가 처분하여 이익을 얻는 것과 본질적으로 다르지 아니하다. 이러한 사정 등에 비추어 보면, 협의의 자기주식 처분이익은 법인세법 제15조 제1항이 익금에서 제외되는 것으로 정한 대상이나 법인세 법 제17조 제1항 제5호가 정한 합병차익에 해당한다고 볼 수 없다.

 

나. 법인세법 제44조는 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 보아 그 양도에 따라 발생하는 양도손익을 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하되(제1항), 일정한 요건을 갖춘 합병(이른바 적격합병)의 경우 자산의 양도가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있도록 규정하고 있다(제2항). 한편 법인세법 제44조의3 제1항은 적격합병의 경우 합병법인이 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 하도록 규정하고, 법인세법 시행령 제72조 제2항 제3호 (가)목은 합병법인이 적격합병에 따라 취득한 자산의 취득가액을 제80조의4 제1항에 따른 장부가액으로 하도록 규정하고 있다.

 

그리고 법인세법 시행령 제80조의4 제1항 제2호는 적격합병의 경우 합병법인은 피합병법인으로부터 양수한 자산 및 부채의 가액을 합병등기일 현재의 시가로 계상하되, 시가에서 피합병법인의 장부가액을 뺀 금액을 자산조정계정으로 계상하며, 이렇게 계상된 자산조정계정 중 감가상각자산 외의 자산에 설정된 것은 해당 자산을 처분하는 사업연도에 전액 익금 또는 손금에 산입하도록 규정하고 있다.

 

위 각 규정의 내용을 종합하면, 합병법인이 적격합병으로 취득한 협의의 자기주식을 양도한 경우 그 양도차익은 양도금액에서 해당 주식의 합병등기일 당시의 시가를 차감한 가액에 합병 당시 자산조정계정으로 계상되었던 금액을 가감하는 방식으로 계산된다.

 

4. 검토 및 평가

 

과거 대법원은 합병법인이 합병으로 인하여 피합병법인이 보유하던 합병법인의 발행주식(자기주식)을 승계취득하여 처분하는 것은 자본의 증감에 관련된 거래로서 자본의 환급 또는 납입의 성질을 가지므로 자본거래로 봄이 상당하고 그 처분이익은 법인세법 제17조 제3호에서 말하는 합병차익에 포함되어 익금산입대상에서 제외된다(대법원 2005. 6. 10. 선고 2004두3755 판결)고 한 바 있다.

 

그러나 위 대법원 2004두3755 판결은 구 법인세법(2005. 12. 31. 법률 제7838호로 개정되기 전의 것) 제17조 제3호 및 협의의 자기주식처분이익의 익금산입대상 여부에 관하여 달리 명문으로 정하고 있지 아니한 구 법인세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것) 제11조 제2호 등의 규정 체계와 취지에 따른 것이었다.

 

그런데 법인세법 시행령이 2009년 2월 4일 개정되면서 이 사건 시행령 조항이 신설되었으므로 위 대법원 판례는 이 사건에는 적용될 수 없게 되었다. 대상판결은 이 사건 시행령규정으로 인해 협의의 자기주식 처분이익은 익금에서 제외되는 것으로 정한 대상도 익금에 산입하지 아니하는 ‘자본거래로 인한 수익’의 하나인 합병차익에도 해당하지 않는다고 판단한 것이다.

 

그리고 대상판결은 합병법인이 적격합병으로 취득한 협의의 자기주식을 양도한 경우 그 양도차익은 양도금액에서 해당 주식의 합병등기일 당시의 시가를 차감한 가액에 합병 당시 자산조정계정으로 계상되었던 금액을 가감하는 방식으로 계산된다고 판단하고 있으므로, 이 사건 주식의 양도로 원고의 2014 사업연도 익금에 산입될 부분은 과세이연된 부분을 포함한 이 사건 주식의 양도금액에서 원고가 승계한 이 사건 주식의 장부가액을 차감한 금액 전체가 될 것이다.

 

 

[프로필] 김용주 법률사무소 런 대표변호사

• (현)사단법인 한국프로스포츠협회 감사
• (전)사단법인 한국프로배구연맹 감사
• (현)법률신문 판례해설위원
• 고려대학교 대학원 석사과정 수료(행정법 전공)
• The University of British Columbia, School of Law(Visiting Scholar in Taxation)

 

 

[조세금융신문(tfmedia.co.kr), 무단전재 및 재배포 금지]

관련기사













전문가 코너

더보기



[인터뷰] 이석정 한국세무사고시회장 "전문세무사 추천제 도입"
(조세금융신문=이지한 기자, 촬영=김진산 기자) 한국세무사고시회는 지난해 11월 18일 제52회 정기총회를 열고 제26대 회장으로 이석정 세무사를 선출했다. 그동안 총무부 회장으로 고시회 사업의 중추적인 역할을 감당하던 이석정 신임회장은 ‘회원 중심! 행동하는 고시회’라는 캐치프레이즈를 내걸고 회원의 권익을 보호하고 세무사제도 발전을 위해 더욱 열심히 행동에 나서겠다고 천명했다. 가장 눈에 띄는 대목은 전문 세무사 양성을 위한 계획이다. 세무사의 전문 분야를 키워나가기 위해 세무사들의 업무 분야를 세분화하고 이를 토대로 전문 세무사 추천을 위한 규정을 마련하며 이후 추천위원회를 구성해 ‘전문세무사학교’를 세우기로 했다. 이를 마친 회원에게 ‘추천패’를 전달하여 소속 회원들을 명실공히 전문 분야의 특화된 세무사로 키워나가겠다는 방침이다. 한국세무사고시회는 변호사의 세무대리 업무를 제한하는 내용의 세무사법 개정을 위해 2년여 동안 국회 앞 1인 시위 등을 통해 단합된 모습을 보여왔다. 이런 노력 끝에 세무사법은 지난 2021년 11월 국회 본회의를 통과했다. 이 회장은 “최근에는 변호사 등 타 자격사의 업무침해 외에도 세무 플랫폼의 등장으로 세무 시장 질서가 무